Chapitre 3041, « Agriculture » – Actifs biologiques producteurs gérés sur une base collective – Ce qu’il faut savoir

Contexte

Des parties intéressées et concernées ont demandé comment faire pour déterminer s’il y a un changement dans la valeur comptable des actifs biologiques producteurs gérés sur une base collective en application du chapitre 3041, « Agriculture ». Après avoir pris en compte les commentaires formulés par son Groupe consultatif sur l’agriculture, le Conseil des normes comptables (CNC) a déterminé que la question répondait aux critères du cadre pour les indications et qu’il convenait donc d’élaborer des indications ne faisant pas autorité afin de favoriser une application uniforme.

Les présentes indications ne faisant pas autorité ont été préparées par les permanents du CNC. Elles ne font partie ni du Manuel de CPA Canada – Comptabilité, ni des principes comptables généralement reconnus.

Quel est le problème?

Selon le paragraphe 3041.66, certains actifs biologiques producteurs sont gérés sur une base collective pour maintenir indéfiniment leur capacité de production collective. On considère que les actifs biologiques producteurs de ce type ont une durée de vie utile indéfinie et ils ne sont pas amortissables. Les coûts engagés pour le maintien du potentiel de service de tels actifs biologiques producteurs représentent des frais d’entretien, et non une amélioration.

Deux points de vue se sont dégagés dans la pratique quant à savoir si un changement dans la quantité des actifs biologiques producteurs au sein d’un groupe géré sur une base collective entraînerait un changement dans la valeur comptable, en présumant que le groupe dans son ensemble n’a connu ni amélioration, ni dépréciation, ni vente ou sortie d’actifs :

• Point de vue 1 : La valeur comptable du groupe change si la quantité d’actifs biologiques producteurs composant ce groupe change. Toutefois, le coût unitaire par actif biologique producteur du groupe ne change pas, car le potentiel de service du groupe demeure le même.

• Point de vue 2 : La valeur comptable du groupe ne change pas si la quantité d’actifs biologiques producteurs composant le groupe change, car le potentiel de service du groupe demeure le même.

Quel point de vue est conforme au principe énoncé au chapitre 3041?

Le point de vue 2 est conforme au principe énoncé au paragraphe 3041.66, car les actifs biologiques producteurs gérés sur une base collective sont traités comme une seule unité de comptabilisation, soit le groupe d’actifs, plutôt que comme des actifs individuels. Ainsi, la valeur comptable du groupe ne change pas, sauf si le potentiel de service du groupe est accru (autrement dit, il se produit une amélioration) ou qu’il y a eu une dépréciation, une vente ou une sortie d’actifs susceptible de réduire la capacité de production collective du groupe.

Le CNC a élaboré le paragraphe 3041.66 en réponse aux commentaires des parties intéressées et concernées, selon lesquelles l’amortissement de certains actifs biologiques producteurs serait trop complexe, notamment ceux dont l’évaluation et le suivi sont effectués par groupe (par exemple, un verger ou un troupeau)¹. Le producteur agricole qui applique le paragraphe 3041.66 n’a pas à faire le suivi de l’amortissement et des changements de valeur comptable de chacun des actifs biologiques producteurs du groupe sur une base individuelle. Le point de vue 1 n’est donc pas conforme au principe énoncé au paragraphe 3041.66.

Selon les alinéas 3041.89 b) et d), pour que des informations utiles soient communiquées aux utilisateurs des états financiers, il faut que les états financiers fournissent des informations sur les quantités détenues de chaque grande catégorie d’actifs biologiques producteurs, si elles sont facilement déterminables, ainsi que sur la valeur comptable de chaque grande catégorie d’actifs non amortis conformément au paragraphe 3041.66.

Comment savoir si une amélioration est survenue?

Selon le paragraphe 3041.64, les coûts engagés pour accroître le potentiel de service d’actifs biologiques producteurs représentent une amélioration. Ce paragraphe s’applique aussi bien à un actif biologique producteur pris individuellement qu’aux actifs biologiques producteurs gérés sur une base collective.

Dans le secteur, il est courant pour les producteurs agricoles de remplacer progressivement les actifs biologiques producteurs d’un groupe. À titre d’exemple, on appelle communément le remplacement progressif des vaches d’un troupeau le « renouvellement du troupeau ». Ce processus, qui peut s’échelonner sur une certaine période, pourrait consister à abattre les vaches peu performantes ou âgées et à les remplacer par des génisses génétiquement supérieures, ou encore à remplacer stratégiquement les vaches selon un taux de renouvellement annuel afin de maintenir la productivité du troupeau.

Le paragraphe 3041.64 ne prescrit pas de seuils pour évaluer si le potentiel de service est accru. Par exemple, il n’existe aucun seuil prescrit qui permet de conclure qu’une variation donnée de la taille d’un groupe se traduit par l’accroissement de son potentiel de service. Le paragraphe 3041.64 prévoit plutôt des facteurs sur lesquels le producteur agricole peut s’appuyer pour exercer son jugement selon les faits et circonstances qui lui sont propres. Ainsi, le potentiel de service peut être accru lorsque :

• la capacité de production ou de service estimée antérieurement est augmentée;
• les frais d’exploitation y afférents sont réduits;
• la durée de vie ou durée de vie utile est prolongée;
• la qualité des extrants est améliorée.

Par conséquent, le producteur agricole devrait se demander s’il est en mesure de démontrer l’existence de l’un ou l’autre des facteurs susmentionnés. Les coûts engagés pour le simple remplacement d’actifs biologiques producteurs en vue de maintenir la capacité de production du groupe sont considérés comme des frais d’entretien. Toutefois, si un producteur agricole investit dans l’amélioration génétique de ses actifs biologiques producteurs et est en mesure de démontrer que le potentiel de service du groupe en sera accru, les coûts engagés à cette fin devraient être comptabilisés comme une amélioration et inscrits à l’actif. Lorsque les coûts représentent à la fois des frais d’entretien et une amélioration, seule la partie considérée comme une amélioration est incluse dans le coût du groupe d’actifs biologiques producteurs en cause. Le producteur agricole est appelé à exercer son jugement pour déterminer quelle partie raisonnable des coûts il convient d’inscrire à l’actif dans le groupe d’actifs biologiques producteurs.

Soulignons que la détermination du moment où une amélioration survient (c’est-à-dire le moment où le potentiel de service est accru) nécessite l’exercice du jugement, car cette détermination varie d’un producteur agricole à l’autre et dépend des faits et circonstances.

Le traitement comptable d’une amélioration apportée à un groupe d’actifs biologiques producteurs se distingue de celle qui s’applique à la mise hors service d’un groupe existant et à la constitution d’un nouveau groupe. Lorsque le producteur agricole envisage de mettre hors service le groupe d’actifs biologiques producteurs existant et d’en créer un nouveau, la durée de vie ou durée de vie utile du groupe existant n’est plus indéfinie, auquel cas :

• le paragraphe 3041.67A fournit des indications sur la comptabilisation, qui comprend notamment l’amortissement du groupe existant sur sa durée de vie utile résiduelle estimative;
• les paragraphes 3041.58 à .63 fournissent des indications sur la détermination du coût du nouveau groupe d’actifs biologiques producteurs, qui constitue une nouvelle unité de comptabilisation.

Bien que le CNC s’attende à ce qu’il soit rare que les producteurs agricoles modifient la façon dont ils gèrent leurs actifs biologiques producteurs, ce qui aurait une incidence sur la détermination de la durée de vie utile de ces actifs, le chapitre 3041 fournit des indications pour traiter cette situation, dans l’éventualité où elle se produirait².

Que se passe-t-il en cas de vente ou de sortie de certains actifs biologiques producteurs du groupe?

Lorsque le producteur agricole gère ses actifs biologiques producteurs sur une base collective pour maintenir indéfiniment leur capacité de production collective, il importe surtout de retenir que les actifs sont traités comme une seule unité de comptabilisation selon le chapitre 3041. Le paragraphe 3041.66 donne notamment l’exemple d’animaux dans un troupeau ou d’arbres fruitiers dans un verger gérés sur une base collective pour maintenir indéfiniment un niveau ou un intervalle attendu d’unités produites.

La valeur comptable du groupe diminuerait si sa capacité de production collective venait à baisser. Bien que les ventes ou les sorties d’actifs dans un groupe soient courantes, notamment en ce qui concerne les animaux d’un troupeau, le producteur agricole devrait évaluer si la capacité de production collective du groupe reste conforme au niveau ou à l’intervalle attendu d’unités produites, ou s’il est survenu un changement structurel qui réduit cette capacité de production. Ainsi, le traitement comptable d’une diminution de la valeur comptable du groupe dépend des faits et circonstances ayant conduit à la vente ou à la sortie d’actifs.

Dépréciation

S’il survient un événement ou un changement de situation qui indique que la valeur comptable du groupe pourrait ne pas être recouvrable, il faut appliquer les indications relatives à la dépréciation figurant aux paragraphes 3041.74 à .78³.Un tel événement ou changement de situation pourrait par exemple prendre la forme d’un changement défavorable important dans le degré ou le mode d’utilisation ou dans l’état du groupe d’actifs biologiques producteurs.

Les actifs biologiques producteurs qui sont gérés sur une base collective sont regroupés aux fins des tests de dépréciation. La valeur comptable du groupe n’est pas recouvrable si elle excède le total des flux de trésorerie non actualisés qui résulteront vraisemblablement de l’utilisation et de la sortie éventuelle du groupe. La vente ou la sortie d’une partie importante des actifs biologiques producteurs serait prise en compte dans le calcul des flux de trésorerie non actualisés. La valeur comptable du groupe ne changerait que si une perte de valeur était comptabilisée. Une perte de valeur serait comptabilisée si la valeur comptable du groupe n’était pas recouvrable et qu’elle excédait sa juste valeur.

Vente ou sortie d’actifs

Lorsque le producteur agricole cesse d’utiliser un actif biologique producteur, ou un groupe d’actifs biologiques producteurs, il lui faut appliquer les indications relatives aux actifs destinés à la vente ou sortie d’actifs figurant aux paragraphes 3041.80 à .82. Dans le cas d’un groupe d’actifs biologiques producteurs gérés sur une base collective, le producteur agricole devrait évaluer si la capacité de production collective du groupe diminuerait s’il cessait d’utiliser certains des actifs biologiques producteurs qui le composent.

• En cas de diminution de la capacité de production collective, la valeur comptable du groupe diminuerait par suite de la vente ou de la sortie des actifs biologiques producteurs composant le groupe.
• En l’absence de diminution de la capacité de production collective, la valeur comptable du groupe resterait inchangée.

Un gain ou une perte non comptabilisé antérieurement qui résulte de la vente d’un actif biologique producteur ou d’un groupe d’actifs biologiques producteurs est comptabilisé à la date de la vente. Selon l’alinéa 3041.89 g), il faut que les états financiers indiquent le total des gains et pertes comptabilisés en cas de vente ou autre sortie et, s’il n’est pas présenté séparément, le libellé du poste de l’état des résultats dans lequel le total de ces gains et pertes a été pris en compte. Lors de la préparation des états financiers, conformément au paragraphe .14 du chapitre 1000, « Fondements conceptuels des états financiers », et au paragraphe .14 du chapitre 1001, « Fondements conceptuels des états financiers des organismes sans lucratif », il faut que le producteur agricole exerce son jugement professionnel pour apprécier l’importance relative de ces informations et évaluer s’il est vraisemblable que leur omission aurait comme conséquence d’influencer ou de modifier les décisions des utilisateurs des états financiers.

Qu’arrive-t-il si les actifs biologiques producteurs ne sont pas gérés de manière à maintenir indéfiniment leur capacité productive collective?

Le producteur agricole considère chaque actif biologique producteur comme une unité de comptabilisation distincte. L’actif biologique producteur a une durée de vie utile définie et est amortissable.

Les indications du paragraphe 3041.64 relatives à l’amélioration, celles des paragraphes 3041.73 à .78 relatives à la dépréciation, et celles des paragraphes 3041.80 à .82 relatives aux actifs destinés à la vente ou sortie d’actifs s’appliquent à chaque actif biologique producteur.

Exemples simplifiés relatifs aux actifs biologiques producteurs gérés sur une base collective

Mise en situation 1A : Augmentation de la quantité d’actifs biologiques producteurs d’un groupe en raison d’un remplacement et d’un achat externe

Au 1^er janvier 2026, un producteur agricole détient un troupeau de 200 vaches laitières qui, selon ses attentes, devraient produire entre 1,80 et 2,20 millions de litres par an. Le troupeau a une valeur comptable de 600 000 $. Le producteur agricole applique le paragraphe 3041.66, car il gère les vaches laitières sur une base collective afin de maintenir indéfiniment leur capacité de production collective. Le troupeau constitue donc un actif dont la durée de vie utile est indéfinie.

Au cours de l’année, le producteur agricole prévoit d’accroître ses activités laitières. Pour soutenir cette croissance, il a acheté un quota laitier supplémentaire, ce qui l’oblige à ajouter 50 vaches à son troupeau. En outre, il lui faut vendre et remplacer 10 vaches vieillissantes pour maintenir la capacité de production collective initiale. Par conséquent, afin d’accroître ses activités et de maintenir son troupeau, le producteur achète 60 vaches pour un montant total de 210 000 $ et vend 10 vaches vieillissantes pour 10 000 $. Il détermine que le troupeau peut désormais produire entre 2,25 et 2,75 millions de litres par an. Les 60 vaches qui ont été achetées sont de qualité similaire.

Traitement comptable

Dans la mise en situation 1A, il y a eu amélioration, car le potentiel de service du troupeau a été accru en raison de l’augmentation de la capacité de production estimée antérieurement. Les coûts de 210 000 $ engagés pour l’achat des 60 vaches visent à la fois le maintien et l’augmentation de la capacité de production du troupeau. Par conséquent, il faut inscrire une partie à l’actif dans la valeur comptable du troupeau, et comptabiliser une autre partie en charges.

Les 60 vaches qui ont été achetées étant de qualité similaire, le producteur agricole inscrit 175 000 $ à l’actif du troupeau et comptabilise en charges 35 000 $ au titre des frais d’entretien⁴. Pour les 10 vaches vieillissantes qui ont été vendues, le producteur agricole comptabilise un gain de 10 000 $, car le remplacement des vaches vieillissantes visant à maintenir la capacité de production initiale ne modifie pas la valeur comptable du groupe. Par conséquent, au 31 décembre 2026, le producteur agricole fait état de 250 vaches laitières d’une valeur comptable totale de 775 000 $ et d’un gain de 10 000 $ résultant de la vente, en supposant qu’il n’y ait eu aucun autre changement au sein du troupeau.

Mise en situation 1B : Augmentation de la quantité d’actifs biologiques producteurs d’un groupe en raison de l’utilisation d’actifs biologiques produits en interne

Au 1^er janvier 2026, un producteur agricole détient un troupeau de 200 vaches laitières qui, selon ses attentes, devraient produire entre 1,80 et 2,20 millions de litres par an. Le troupeau a une valeur comptable de 600 000 $. Le producteur agricole applique le paragraphe 3041.66, car il gère les vaches laitières sur une base collective afin de maintenir indéfiniment leur capacité de production collective. Le troupeau constitue donc un actif dont la durée de vie utile est indéfinie.

Le producteur agricole possède également 50 vaches nées il y a plusieurs années et élevées à la ferme. Au 1^er janvier 2026, ces vaches sont classées dans les stocks agricoles, car au moment de leur naissance, le producteur agricole n’avait pas l’intention d’en faire des actifs biologiques producteurs. Le producteur agricole applique le modèle de la valeur nette de réalisation à ses stocks agricoles, et les conditions requises pour une évaluation à la valeur nette de réalisation sont remplies. Ces vaches ont une valeur nette de réalisation de 175 000 $ tout au long de l’année.

Au cours de l’année, le producteur agricole prévoit d’accroître ses activités laitières. Pour soutenir cette croissance, il a acheté un quota laitier supplémentaire, ce qui l’oblige à ajouter 50 vaches à son troupeau. Il a décidé d’utiliser les vaches produites en interne pour augmenter la capacité de production collective du troupeau. Il détermine que le troupeau peut désormais produire entre 2,25 et 2,75 millions de litres par an.

Traitement comptable

Dans la mise en situation 1B, il y a eu amélioration, car le potentiel de service du troupeau a été accru en raison de l’augmentation de la capacité de production estimée antérieurement. Depuis que le producteur agricole a commencé à utiliser les vaches produites en interne dans son troupeau de vaches laitières, un changement d’utilisation est survenu, de sorte que les 50 vaches devraient être reclassées des stocks agricoles vers les actifs biologiques producteurs, à leur valeur comptable⁵. Ainsi, la valeur nette de réalisation de 175 000 $ constitue le coût présumé; le producteur agricole inscrit donc ce montant à l’actif dans le troupeau.

Au 31 décembre 2026, le producteur agricole fait état de 250 vaches laitières d’une valeur comptable totale de 775 000 $, en supposant qu’il n’y ait eu aucun autre changement au sein du troupeau. Il n’a par ailleurs aucun stock agricole à déclarer, à supposer qu’il ne détienne aucun autre stock agricole à la clôture de l’exercice.

Mise en situation 2 : Diminution de la quantité d’actifs biologiques producteurs d’un groupe en raison d’un événement externe

Au 1^er janvier 2026, un producteur agricole détient un mini-verger composé de 10 pommiers qui, selon ses attentes, devraient produire entre 2 000 et 3 000 pommes par an. Le mini-verger a une valeur comptable de 1 000 $. Le producteur agricole applique le paragraphe 3041.66, car il gère les pommiers sur une base collective afin de maintenir indéfiniment leur capacité de production collective. Le mini-verger constitue donc un actif dont la durée de vie utile est indéfinie.

Au cours de l’année, le mini-verger a été touché par une maladie. Le producteur agricole a donc fait appel à une entreprise pour faire abattre l’un des arbres infectés, afin d’empêcher la propagation de la maladie au reste du verger. Les frais liés à l’abattage du pommier sont de 150 $. D’après l’analyse des rendements historiques, le producteur agricole estime que le mini-verger devrait encore pouvoir produire entre 2 000 et 3 000 pommes par an. Il a l’intention de remplacer cet arbre afin de continuer à exploiter la parcelle dans l’avenir. Par conséquent, il ne s’attend pas à ce que les frais d’exploitation du mini-verger varient de manière considérable en raison de la perte d’un seul arbre.

Traitement comptable

Dans la mise en situation 2, l’infection ne constitue pas un indice de dépréciation. Le producteur agricole a déterminé, après avoir analysé les rendements historiques, que la capacité de production collective restait inchangée et qu’il continuera à gérer les pommiers sur une base collective afin de maintenir cette capacité indéfiniment. L’infection ne constitue pas un événement ou un changement de situation indiquant que la valeur comptable du mini-verger pourrait ne pas être recouvrable.

Puisqu’il est toujours prévu que le mini-verger produise la quantité estimée antérieurement, à savoir entre 2 000 et 3 000 pommes par an, sa valeur comptable reste inchangée. Par conséquent, au 31 décembre 2026, le producteur agricole fait état de neuf pommiers d’une valeur comptable totale de 1 000 $, en supposant qu’il n’y ait eu aucun autre changement au sein du mini-verger. Les frais de 150 $ sont comptabilisés à titre de perte liée à la sortie de l’arbre.

Principaux points à retenir

• Les actifs biologiques producteurs gérés sur une base collective en vue de maintenir indéfiniment leur capacité de production collective sont traités comme une seule unité de comptabilisation. Autrement dit, c’est le groupe d’actifs biologiques producteurs qui constitue l’unité de comptabilisation, laquelle a une durée de vie utile indéfinie et n’est pas amortissable.

• Les actifs biologiques producteurs qui ne sont pas gérés sur une base collective en vue de maintenir indéfiniment leur capacité de production collective sont comptabilisés individuellement. Autrement dit, chaque actif biologique producteur constitue une unité de comptabilisation, qui a une durée de vie utile définie et est amortissable.

1 Paragraphe 81 du document Agriculture, chapitre 3041 – Historique et fondement des conclusions.

2 Paragraphe 27 du document Modifications apportées au chapitre 3041, Agriculture – Historique et fondement des conclusions.

3 Selon le paragraphe 3041.74, des exemples de tels événements ou changements de situation sont énumérés au paragraphe .10 du chapitre 3063, « Dépréciation d’actifs à long terme ». Ce ne sont toutefois pas les seules indications possibles d’une dépréciation des actifs biologiques producteurs non amortissables.

4 Étant donné que les 60 vaches qui ont été achetées sont de qualité similaire, le coût par vache est de 3 500 $ (soit 210 000 $ ÷ 60 vaches). Le montant inscrit à l’actif est de 175 000 $ (soit 3 500 $ × 50 vaches), car 50 vaches ont été achetées pour augmenter la capacité de production collective du troupeau. Le montant comptabilisé en charges est de 35 000 $ (soit 3 500 $ × 10 vaches), car 10 vaches ont servi à remplacer 10 vaches vieillissantes du troupeau. Aucune variation de la valeur comptable n’est à signaler au titre du remplacement, puisqu’il s’agit de frais d’entretien.

5 Selon les indications sur le changement d’utilisation figurant aux paragraphes 3041.14 à .16.