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Clyde MacLellan
Nous allons maintenant passer la dernière séance de l’atelier qui porte sur le traitement des charges. Dans cette séance, nous nous intéressons à deux normes, soit la norme IPSAS 42, qui nous indique comment comptabiliser les prestations sociales, et la norme IPSAS 19, dont l’annexe A renferme des indications sur les services individuels et les services collectifs. Enflure des prestations sociales du public et des objectifs premiers de la majorité du gouvernement. Ces prestations sociales représentent une partie Importante de la charge. Les gouvernements fournissent des services comme les soins de santé et la défense. Ces services débordent le cadre de prestations sociales et en font plutôt l’objectif des indications relatives aux services collectifs et aux services individuels de l’annexe A de la norme IPSAS 19, Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels. Je vais maintenant laisser la parole à Jean-François qui nous en apprendra un peu plus à ce sujet.
Jean-François Trépanier
Donc merci Clyde. Commençons par parler de l’IPSAS 42 traitant des prestations sociales. Cette norme est propre au secteur public et n’a pas d’équivalent dans les IFRS. Alors, que sont au juste les prestations sociales ? Il peut s’agir par exemple de prestations d’assurance-chômage, de prestations versées par un organisme de retraite pardon établi par l’État, ou de prestations d’invalidité. Les prestations sociales sont donc des transferts de fonds, notamment sous la forme d’équivalent de trésorerie, par exemple des cartes prépayées, qui sont fournies à des particuliers ou à des ménages. Les prestations sociales ne sont fournies que lorsque les critères d’admissibilité sont remplis, c’est-à-dire les critères auxquels il faut satisfaire pour pouvoir obtenir la prochaine prestation qui sera versée. Par exemple, un gouvernement peut accorder des prestations d’assurance-chômage aux personnes qui n’auront, qui n’auraient autrement pas en période de chômage un revenu suffisant pour répondre à leurs besoins. Même si en principe le régime d’assurance-chômage couvre toute la population, les prestations d’assurance-chômage ne sont versées qu’aux personnes sans emploi, c’est-à-dire seulement les personnes satisfaisant aux critères d’admissibilité. Pour déterminer si la prestation atténue les effets des risques sociaux, on l’évalue par rapport à la société dans son ensemble. Il n’est donc pas nécessaire qu’une prestation atténue les effets des risques sociaux pour chaque bénéficiaire.
Un gouvernement peut par exemple verser à toutes les personnes qui ont plus d’un certain âge une prestation de retraite, et ce, quel que soit leur niveau de revenus ou leur patrimoine. Cette prestation vise à assurer les besoins de ceux qui ont un revenu insuffisant à la retraite. Une telle prestation remplie la condition de servir à atténuer les effets des risques sociaux.
Les risques sociaux sont liés aux caractéristiques des particuliers ou des ménages, comme l’âge, la santé, la pauvreté et la situation d’emploi. La nature d’un risque social est donc directement liée aux caractéristiques d’une personne ou d’un ménage. Les circonstances qui donnent lieu à l’événement imprévu ou non souhaité découlent des caractéristiques des personnes ou des ménages. C’est d’ailleurs ce qui différencie les risques sociaux des autres types de risques pour lesquels les circonstances qui donnent lieu à un événement imprévu ou non souhaité ne résultent pas des caractéristiques des particuliers ou des ménages. Par exemple, les prestations d’assurance-chômage sont des prestations sociales, parce que les circonstances qui s’y rattachent découlent des caractéristiques d’une personne ou d’un ménage, en l’occurrence un changement dans la situation d’emploi. En comparaison, une aide offerte immédiatement après un tremblement de terre n’est pas une prestation sociale. Cette aide est liée à un facteur géographique et non pas la caractéristique des personnes ou des ménages, et ne vise donc pas un risque de nature sociale.
Selon la norme IPSAS 42, deux approches peuvent être employées pour comptabiliser les prestations sociales. L’approche générale s’applique normalement à la plupart des prestations sociales et c’est la seule approche appliquée par bon nombre de gouvernements. L’approche assimilable à l’assurance est une approche dont l’application est facultative, et les entités ne peuvent y recourir que si des critères bien précis de la norme IPSAS 42 sont satisfaits. Puisque les entités appliquent surtout l’approche générale, c’est sur cette méthode que nous allons nous concentrer aujourd’hui.
Donc l’approche générale tient compte pour toutes les prestations sociales d’un unique fait générateur de la comptabilisation et repose sur les principes de comptabilisation des passifs énoncés dans le cadre conceptuel. Le facteur clé à prendre en considération pour déterminer à quel moment les prestations sociales donnent naissance à un passif est l’existence d’un événement passé. Suivant l’approche générale, l’événement passé qui donne naissance à un passif est la satisfaction par le bénéficiaire de tous les critères d’admissibilité au prochain versement de la prestation sociale. La satisfaction des critères d’admissibilité à chaque versement de prestation sociale est donc un événement passé distinct.
Clyde MacLellan
Vous avez mentionné les critères d’admissibilité. Pouvez-vous nous donner un exemple ?
Jean-François Trépanier
Oui, tout à fait. Donc un exemple pourrait être tout simplement d’être vivant au moment où les critères d’admissibilité doivent être remplis, et un tel critère d’admissibilité pourrait être énoncé explicitement ou alors être implicite. Les critères dépendent des caractéristiques de chacun des programmes de prestations sociales. Pour certains programmes de prestations sociales, les critères d’admissibilité peuvent avoir un caractère continu. Par exemple, beaucoup de prestations d’assurance-chômage ne sont payables que si le bénéficiaire demeure résident d’un territoire donné. La résidence est donc un critère d’admissibilité qui aurait un caractère continu.
Clyde MacLellan
Pourriez-vous nous donner des exemples de comptabilisation des prestations sociales ?
Jean-François Trépanier
Oui, bien sûr. Donc on voit à l’écran des exemples du moment auquel un bénéficiaire pourrait commencer à satisfaire aux conditions d’admissibilité au prochain versement de la prestation sociale. Pour continuer à recevoir ces prestations, il doit continuer à satisfaire aux critères. À noter que les critères d’admissibilité au versement de certaines prestations sociales comprennent une période d’attente. Par exemple, certaines prestations d’assurance-chômage ne sont versées que lorsque la personne a été sans emploi pendant une période déterminée, disons une semaine. Si une telle période d’attente est prévue, les critères d’admissibilité ne seront satisfaits que lorsque la personne aura été sans emploi pendant la période spécifique.
Clyde MacLellan
Excellent, merci. Maintenant que nous avons abordé la comptabilisation pourriez-vous en dire plus sur l’évaluation de ces charges ?
Jean-François Trépanier
Oui, bien sûr, avec plaisir. Alors voyons ce qui en est de l’évaluation lorsque les charges et les passifs sont comptabilisés au titre de prestation sociale. Pour ce qui est des charges, la valeur de la charge comptabilisée au titre d’un programme de prestations sociales correspond au montant du prochain versement que l’entité doit effectuer après que les critères d’admissibilité ont été satisfaits. Pour la plupart des prestations sociales, il ne sera pas nécessaire d’actualiser les charges, car le prochain versement sera généralement fait dans les 12 mois suivant la satisfaction des critères d’admissibilité. Quand l’entité verse une prestation sociale avant que les bénéficiaires ne satisfont à tous les critères d’admissibilité au prochain versement, la valeur du paiement anticipé ou de la charge comptabilisée lorsque le versement est irrécouvrable, correspond au montant de trésorerie qui a été transféré. Pour ce qui est des passifs, selon la norme IPSAS 42, la valeur du passif au titre d’un programme de prestations sociales correspond à la meilleure estimation des coûts que l’entité aura a engagé pour s’acquitter des obligations actuelles correspondant au passif. Dans ce contexte, les coûts s’entendent des prestations sociales à verser, c’est-à-dire des transferts de fonds. Ils ne comprennent pas d’autres éléments comme les frais administratifs ou les frais bancaires. Parce que la satisfaction des critères d’admissibilité à chaque versement de prestation sociale est un événement passé distinct, le passif se rattache uniquement au prochain versement. C’est pourquoi les passifs au titre des prestations sociales sont généralement des passifs à court terme. Par conséquent, l’entité en connaîtra souvent le montant et n’aura pas les estimer. De la même façon, parce que les passifs au titre des prestations sociales sont généralement des passifs à court terme, il ne sera pas nécessaire de les actualiser dans la plupart des cas. Lorsqu’un passif n’est pas encore réglé, il doit être réévalué à chaque date de clôture et ajusté pour tenir compte de la meilleure estimation à cette date de la prestation sociale à verser pour acquitter le passif.
Comme pour tous les autres types d’opérations, des informations sur les prestations sociales doivent être fournies dans les états financiers. Certaines d’entre elles sont mentionnées sur cette diapositive. Ce sont notamment les caractéristiques des prestations sociales, les facteurs démographiques, les facteurs économiques et les autres facteurs externes qui ont une incidence sur le niveau des dépenses, le montant total des dépenses liées au programme de prestations sociales, et une description de toute modification importante apportée au programme de prestations sociales.
Clyde MacLellan
Merci de nous avoir parlé de la norme IPSAS 42, Prestations sociales. Voyons maintenant les services individuels et collectifs.
Jean-François Trépanier
Oui, tout à fait et commençons par une mise en contexte. Lors de la publication de la norme IPSAS 19, Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels, les provisions et les passifs éventuels découlant des prestations sociales étaient exclus du champ d’application de la norme. La norme IPSAS 42, Prestations sociales, a donné lieu à des modifications de la norme IPSAS 19 afin qu’elle couvre les services individuels et les services collectifs. Un des principaux points traités dans les modifications de la norme IPSAS 19 était de déterminer si une provision résulte de ces opérations.
Donc regardons de plus près les services collectifs. La prestation d’un service collectif à une personne ne réduit pas le volume de services auxquels ont accès les autres personnes et la consommation des services collectifs n’est pas soumise à une rivalité. Cette consommation se fait habituellement de façon passive et ne nécessite pas l’accord explicite ou la participation active des bénéficiaires au service.
Clyde MacLellan
Pouvez-vous nous donner des exemples de services collectifs ?
Jean-François Trépanier
Oui, des exemples aideraient sûrement à comprendre et à rendre le tout concret. On pourrait penser à des services comme la défense nationale ou alors l’éclairage des rues.
Clyde MacLellan
Merci et pouvez-vous nous donner un exemple de services individuels ?
Jean-François Trépanier
Alors les services individuels comprennent par exemple un système de soins de santé universel ou l’éducation publique. La prestation de service individuels à une personne peut réduire le volume de services auxquels ont accès les autres personnes ou retarder le moment où ces services, où ces personnes pardon en bénéficient. La consommation de services individuels exige l’accord explicite ou la participation active des bénéficiaires. À noter que les biens ou les services fournis par une entité du secteur public sont selon des modalités commerciales et répondent, ne répondent pas en fait, à la définition de services individuels, car ils ne répondent pas aux besoins de la société dans son ensemble.
Maintenant, cette diapositive donne un résumé de ce que nous avons vu. Il importe de souligner que les prestations sociales se font par transfert de fonds, tandis que les services collectifs et les services individuels entraînent la prestation de services.
Clyde MacLellan
Maintenant que nous avons vu ce que sont les services individuels et collectifs, pouvez-vous nous dire comment les comptabiliser ?
Jean-François Trépanier
Oui, bien sûr. Donc ce qu’il faut retenir, c’est que les services collectifs et individuels sont considérés comme des activités continues de l’entité du secteur public qui les fournit. Le paragraphe 26 de la norme IPSAS 19 indique qu’aucune provision n’est comptabilisée à l’égard des coûts qui doivent être engagés afin de poursuivre les activités continues de l’entité dans l’avenir. Par conséquent, on ne comptabilise aucune provision liée à l’intention de fournir des services collectifs ou des services individuels dans l’avenir. Les charges sont comptabilisées à mesure que les services sont fournis, comme c’est le cas en vertu d’autres normes IPSAS. Lorsqu’elle fournit des services collectifs, une entité du secteur public acquière des ressources et engage des charges dans le cadre de contrats et d’autres accords juridiquement irrévocables. Il pourrait s’agir par exemple de salaires versés au personnel de la défense, de l’électricité utilisée dans l’éclairage des rues, de l’acquisition d’actifs en vue de la prestation de ses services, ou de l’achat de services collectifs auprès d’un tiers. De façon similaire, la prestation de services individuels est une activité continue de l’entité du secteur public qui fournit ses services. La prestation de services individuels nécessite que l’entité du secteur public acquiert des ressources et engage des charges dans le cadre de contrats et d’autres accords. Pour les services collectifs comme pour les services individuels, les contrats et autres accords doivent être comptabilisés selon les autres normes IPSAS. Ces accords peuvent donner lieu à un passif, lequel découle du contrat ou de l’accord, et non pas de la promesse de fournir les services collectifs. L’entité du secteur public utilise les ressources qu’elle a acquises, pardon, pour fournir des services individuels. La prestation de ces services individuels, lorsque des personnes en bénéficient, peut entraîner un certain nombre d’obligations futures pour l’entité. Cependant, comme ces obligations ne sont pas actuelles et ne donnent pas lieu à un passif, comme pour les services collectifs, on ne comptabilise aucune provision dans l’intention de fournir des services individuels avant que des personnes ou des ménages en bénéficient. Voilà ce qui conclut ma présentation sur les deux normes liées au traitement des charges.
La norme 48, Frais de transfert, a été publiée en mai 2023 et entrera en vigueur le 1er janvier 2026. L’adoption anticipée est permise. Les frais de transfert constituent une opération courante pour la plupart des gouvernements et ils représentent une part importante des charges pour certaines entités. Les frais de transfert ressemblent aux opérations sans contrepartie, telles que définies dans la norme IPSAS 12. Selon cette définition, une opération sans contrepartie est une opération où une entité reçoit une valeur d’une autre entité sans lui donner directement un échange de valeur à peu près égale, ou donne une valeur à une autre entité sans recevoir directement en échange une valeur à peu près égale. Dans le secteur public, les entités peuvent donc recevoir ou fournir une valeur dans le cadre d’une telle opération. La différence avec les frais de transfert, c’est que ceux-ci ne couvrent que le volet charges de l’opération et, dans ce cas, le cédant ne doit rien en échange du paiement de transfert. Les charges sans contrepartie comprennent les frais de transfert, mais aussi d’autres opérations où le cédant reçoit une valeur moindre en retour. Dans l’IPSAS 48, le cédant est appelé gouvernement-cédant. Le bénéficiaire du transfert peut dans certains cas être tenu de fournir des biens ou des services à des bénéficiaires tiers. Le droit et l’obligation de transfert naissent d’une opération assortie d’un accord contraignant au sens de la norme IPSAS 47, Revenus.
Lorsque l’opération concerne deux entités du secteur public, la contrepartie la comptabilise selon l’IPSAS 47, comme on l’a vu au module 4. Les conditions y sont équivalentes pour le bénéficiaire. Par exemple, l’obligation dans la définition d’un droit de transfert correspond à ce que l’IPSAS 47 appelle une obligation de conformité.
L’existence ou l’absence d’un accord contraignant détermine le traitement comptable des frais de transfert. Même si la notion d’accord contraignant est courante dans les normes IPSAS, son application aux frais de transfert repose sur la compréhension de la façon dont un tel accord peut être exécuté. L’importance du caractère exécutoire ressort directement de la définition, définition que l’on retrouve dans l’IPSAS 47, puis est-ce qu’elle est la même que celle utilisée dans la comptabilisation des revenus.
Le caractère exécutoire est un élément clé de la définition. Si un accord ne peut pas être exécuté par les deux parties, il n’est pas contraignant. Dans ce cas, l’opération des frais de transfert est comptabilisée comme des frais de transfert sans accord contraignant.
Pour évaluer si un accord de frais de transfert est exécutoire, pardon, l’entité doit faire preuve de jugement en tenant compte de tous les facteurs pertinents liés au territoire et à l’opération concernée. Le caractère exécutoire peut découler de différents mécanismes. Le quoi, qui vise à tenir les parties responsables de leurs obligations en les forçant à les respecter, sinon elles s’exposent à des conséquences, le comment. Le caractère exécutoire peut aussi être établi par des moyens juridiques ou par des moyens équivalents propres au secteur public, comme les pouvoirs exécutifs ou les directives ministérielles. Ces moyens, même hors du système judiciaire, peuvent conférer un caractère exécutoire similaire à la force de loi. Un accord est exécutoire pour une autre partie s’il prévoit des droits et obligations distincts pour chaque partie ou des recours en cas de non-exécution, applicables par des mécanismes précis. Pour déterminer si un accord est exécutoire, on considère la substance de l’accord et non sa forme juridique. L’évaluation repose sur la capacité de l’entité à faire respecter les modalités et à contraindre les autres parties à remplir leurs obligations. Les intentions de l’entité quant à l’utilisation de cette force exécutoire ne sont pas prises en compte.
Lorsqu’un frais de transfert découle d’une opération sans accord contraignant, l’entité commence par déterminer si elle a une obligation implicite ou juridique liée à ce transfert. Si oui, elle comptabilise une charge et une provision selon la norme IPSAS 19, Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels. Le transfert ultérieur des ressources au bénéficiaire vient alors éteindre la provision. Mais s’il n’existe aucune obligation implicite ou juridique liée au transfert, l’entité décomptabilise les actifs à transférer et comptabilise les frais de transfert lorsque le contrôle sur ses ressources est perdue, généralement au moment où elles sont effectivement transférées aux bénéficiaires.
Lorsqu’une entité comptabilise une charge ou une provision, elle évalue cette provision à la comptabilisation initiale et par la suite, conformément à la norme IPSAS 19 que nous avons vue au module 3. Les charges sont évaluées au même montant que la provision. L’entité peut donc devoir ajuster l’estimation de la provision à la date de clôture, et parfois ajuster sa valeur comptable pour tenir compte de la valeur temps de l’argent. Tout ajustement est contrebalancé par une modification de l’excédent ou du déficit. Lorsque les ressources sont ensuite transférées, la provision est réduite ou éteinte. Lorsque l’entité comptabilise une charge au moment où elle cesse de contrôler les ressources, généralement au moment où elles sont effectivement transférées au bénéficiaire, cette charge est évaluée à la valeur comptable des ressources transférées. Dans plusieurs cas, ces ressources sont de la trésorerie ; la charge correspond donc au montant qui est transféré. Dans d’autres cas, il peut s’agir d’actifs non courants, de stocks ou de services. La charge correspond alors à la valeur comptable de ces ressources. Pour les services, on retient le coût de la prestation. Enfin, les ressources transférées sont décomptabilisées selon la norme pertinente.
La norme IPSAS 48 exige que l’entité identifie ses droits de transfert distincts dans le cadre d’un accord contraignant. Un droit de transfert est soit un droit d’exiger du bénéficiaire du transfert qu’il s’acquitte d’une obligation distincte des autres obligations prévues dans l’accord. Soit une série de droits exigeant du bénéficiaire qu’il s’acquitte d’obligations ayant essentiellement les mêmes caractéristiques et les mêmes risques, pardon, et qui sont exécutés au même rythme. Ces droits de transfert constituent la base du calendrier de comptabilisation des frais de transfert. La norme prévoit que les frais de transfert assortis d’accords contraignants soient comptabilisés au moment où le droit de transfert est éteint. Ce que ça suppose donc, c’est que l’entité affecte la contrepartie aux droits de transfert identifiés. Dans ce contexte, le droit de transfert est l’unité de comptabilisation des frais de transfert, tout comme l’obligation de conformité est l’unité de comptabilisation des revenus selon l’IPSAS 47.
Un droit de transfert est considéré comme distinct s’il peut être exécuté séparément des autres droits de l’accord. En règle générale, les négociations ayant mené à l’accord permettent de déterminer si un droit est distinct. Il arrive que certains droits soient interreliés. L’entité peut alors les regrouper jusqu’à former un droit distinct pouvant être exécuté séparément. Dans certains accords, aucun regroupement ne permet d’identifier de droits distincts. On considère alors qu’il s’agit d’un droit de transfert unique. Enfin, les ressources transférées sont décomptabilisées conformément à la norme pertinente.
Un droit de transfert est considéré comme distinct lorsqu’il peut être exécuté séparément des autres droits prévus dans l’accord contraignant. En règle générale, l’entité peut s’appuyer sur les négociations ayant menées à l’accord pour établir ce caractère distinct. Il arrive que certains droits soient interreliés. Dans ce cas, l’entité peut les regrouper jusqu’à obtenir un droit distinct pouvant être exécuté séparément. Ce regroupement est alors traité comme un droit de transfert. Dans certains accords, aucun regroupement ne permet d’identifier un droit distinct. On conclut alors qu’il s’agit d’un droit de transfert unique. Les ressources transférées sont décomptabilisées selon la forme, selon la norme pertinente. Un accord contraignant donne à une entité, le gouvernement-cédant ou à plusieurs droits de transfert, et lui impose une ou plusieurs obligations de transfert. Ces droits et obligations répondent respectivement aux définitions d’actifs et de passifs du cadre conceptuel.
À la conclusion d’un accord contraignant non totalement exécuté, l’entité ne comptabilise pas d’actifs, de passifs ou de charges liées à cet accord. En effet, les droits et obligations de transfert sont alors interdépendants et indissociables, combinés et constituent un actif et un passif unique évalué à zéro. Un accord contraignant est considéré comme non totalement exécuté si deux conditions existent : l’entité n’a pas encore payé et n’est pas encore tenue de payé une contrepartie bénéficiaire du transfert pour que celui-ci remplisse ses obligations de conformité. Et le bénéficiaire du transfert n’a pas encore commencé à remplir ses obligations. Après la conclusion d’un accord contraignant, deux situations peuvent se présenter.
L’entité va transférer des ressources avant que le bénéficiaire n’ait commencé à remplir ses obligations ou le bénéficiaire commence à remplir ses obligations et devient admissible à recevoir des ressources avant que l’entité ne transfère ces mêmes ressources. Donc pour déterminer la contrepartie du transfert, l’entité doit tenir compte des conditions de l’accord contraignant. La contrepartie du transfert correspond à la valeur comptable totale des ressources que l’entité a transférées ou qu’elle est tenue de transférer au bénéficiaire conformément à l’accord contraignant. Elle inclut aussi les frais de toute contrepartie variable. Premier scénario, l’entité transfère des ressources avant que le bénéficiaire ne commence à remplir son obligation. Dans ce cas-là, elle comptabilise un actif au titre du droit de transfert évalué à la valeur comptable totale des ressources transférées selon l’accord.
Le deuxième scénario, ce sont des frais de transfert qui sont comptabilisés à la suite de l’extinction d’un droit de transfert. Ils sont alors évalués au montant de la contrepartie affectée à ce droit éteint. Troisième scénario, le bénéficiaire a rempli ses obligations de conformité, mais l’entité n’a pas encore transféré les ressources prévues. Elle va comptabiliser alors un passif au titre de l’obligation de transfert évalué à la valeur comptable totale des ressources qu’elle doit transférer.
Ce montant va être indiqué, ou plutôt va être identique pardon, à celui des frais de transfert comptabilisés simultanément. Enfin, certains accords contraignants prévoient une contrepartie variable. Par exemple, en fonction de remises, rabais, remboursements, crédits, incitations, primes de performance, pénalités, etc. Dans l’IPSAS 48, cette contrepartie variable est évaluée en suivant les mêmes règles que dans l’IPSAS 19 pour évaluer des provisions.
Lorsqu’un accord contraignant comprend plusieurs droits de transfert distincts, la contrepartie du transfert doit être affectée à chacun de ces droits distincts. C’est cette affectation qui permet de déterminer le montant comptabilisé en frais de transfert pour chaque droit. Selon l’IPSAS 48, la contrepartie distincte correspond au montant que l’entité prévoit verser aux bénéficiaires pour l’exécution de chacune de ses obligations. La contrepartie affectée à chaque droit distinct doit être ajustée pour tenir compte des montants de contreparties variables, par exemple les incitatifs, primes de performance, pénalités et autres éléments similaires. La contrepartie variable peut concerner des droits de transfert spécifiques. Dans ce cas, elle est affectée uniquement à ces droits ou alors l’ensemble de l’accord contraignant. Dans ce cas, elles sont réparties entre tous les droits de transfert proportionnellement à leur part de la contrepartie totale en excluant toute contrepartie variable qui ne peut être associée à des droits précis.
Après avoir comptabilisé un actif au titre du droit de transfert, il peut arriver que le bénéficiaire ne soit pas en mesure ou alors refuse de remplir ses obligations prévues dans l’accord contraignant. Le traitement comptable dépendra des conditions de l’accord, du système juridique du pays ou territoire concerné, ainsi que d’autres circonstances. Si l’entité dispose d’un droit exécutoire et inconditionnel de recevoir de la trésorerie ou un autre actif financier, on peut appeler un droit à un remboursement, elle va alors décomptabiliser l’actif au titre du droit de transfert et va comptabiliser à la place un actif financier. Cet actif financier est ensuite évalué conformément à l’IPSAS 41. Si l’entité ne peut pas comptabiliser un actif financier, donc si elle n’a pas droit à un remboursement, elle doit soumettre l’actif au titre du droit de transfert à un test de dépréciation selon l’IPAS 21, Dépréciation des actifs non générateurs de trésorerie.
Une modification à un accord contraignant est un changement approuvé par les parties qui touche le droit et obligation prévus dans l’accord. Elle peut créer de nouveaux droits et nouvelles obligations exécutoires, ou modifier les droits et obligations exécutoires existants. L’entité comptabilise cette modification comme un accord distinct si deux conditions sont toutes les deux remplies : l’étendue de l’accord est élargie, accordant l’entité ou une ou plusieurs droits de transfert supplémentaires, parce que le bénéficiaire accepte des obligations supplémentaires ou un resserrement d’obligations existantes, et la contrepartie du transfert augmente d’un montant reflétant la valeur de ses droits supplémentaires en compensant le bénéficiaire pour ses obligations accrues.
Si l’une ou l’autre de ces conditions n’est pas remplie, la modification est traitée comme faisant partie de l’accord initial. L’entité détermine les droits de transfert cumulés à comptabiliser à la date de la modification en révisant ses estimations de la contrepartie totale et de la répartition ayant droit éteint ou non éteint. La différence entre ces frais cumulés révisés et les frais cumulés précédemment comptabilisés est inscrite à l’excédent ou déficit soit comme frais supplémentaire, soit comme réduction des frais à la date de la modification.
Comme l’exige l’IPSAS 1, l’entité doit présenter une analyse des charges, soit selon leur nature, soit selon leurs fonctions au sein de l’entité. L’analyse par nature : dans le contexte des frais de transfert, cela revient à présenter ses frais comme un poste distinct. L’analyse par fonction : les frais de transfert sont alors répartis entre les différents programmes ou objectifs pour lesquels les transferts ont été effectués. En plus de cette analyse, l’entité doit fournir des informations qualitatives et quantitatives sur les transferts importants, qu’ils soient assortis ou non d’un accord contraignant. L’objectif est de permettre aux utilisateurs de comprendre comment les ressources de l’entité sont affectées à ses programmes, ses activités et ses services. Certaines informations peuvent aussi devoir être fournies en vertu d’autres normes. Par exemple, si un passif lié à une obligation de transfert est un passif financier, parce que le transfert se fera en trésorerie, les obligations d’information de l’IPSAS 30, Instruments financiers, informations à fournir, s’appliqueront.